I. Principe d’attraction du revenu mondial versus principe de taxation à la source : comment les concilier ?
La Belgique a conclu de nombreuses « conventions préventives de la double imposition », notamment avec les pays limitrophes.
Ces conventions bilatérales ont pour but principal de déterminer quel pays peut taxer les revenus, en fonction de leur provenance.
Deux grands principes sont généralement applicables en matière d’impôt sur le revenu :
- Le principe d’attraction du revenu mondial, en vertu duquel la « richesse » est taxée au lieu de résidence du contribuable, supposé être l’endroit où le contribuable profite davantage des services publics, précisément financés au moyen de l’impôt ;
- Le principe de taxation à la source, en vertu duquel un Etat a le droit de taxer les richesses produites sur son sol.
Appliqués cumulativement, ces deux principes pourraient aboutir à une taxation dépassant le montant du revenu.
Le but des conventions précitées est, précisément, d’éviter ce type de situation.
Compte tenu de sa proximité géographique et de l’attrait de sa fiscalité, le Luxembourg se retrouve souvent cité dans les litiges en la matière.
II. Principe issu de la convention préventive de la double imposition conclue par la Belgique et le Grand-Duché de Luxembourg
En ce qui concerne la taxation des revenus professionnels, qu’ils soient perçus par un salarié, un indépendant ou un dirigeant d’entreprise, la règle est la taxation au lieu de résidence (principe d’attraction), sauf si le travailleur, prestataire ou dirigeant est physiquement présent dans un autre Etat pour réaliser ses missions.
Dans ce dernier cas, le pouvoir d’imposition appartient à l’Etat dans lequel le revenu est généré.
En principe, la règle s’applique au prorata du nombre de jours de travail presté dans chaque pays : Etat de travail ou Etat de résidence.
Exemple : Charlotte vit à Liège et travaille au Grand-Duché de Luxembourg. Elle s’y rend un jour sur deux et télétravaille pour le surplus.
Si l’on considère qu’il y a 220 jours ouvrables dans une année et que Charlotte se rend effectivement au Luxembourg 110 jours par an pour travailler, ses revenus professionnels seront soumis à l’impôt sur le revenu au Luxembourg pour moitié et en Belgique pour l’autre moitié.
III. Quelle preuve apporter de sa présence physique sur le lieu de travail ?
La difficulté principale rencontrée par les contribuables est d’ordre probatoire.
En effet, il n’est pas toujours aisé de prouver à quel endroit précis le contribuable se trouve pour travailler.
La pratique enseigne que l’administration fiscale belge accorde beaucoup d’intérêt à des preuves certaines :
- Tickets d’achats nominatifs (ou liés à une carte bancaire personnelle) réalisés au Luxembourg ;
- Relevés de « tankage » (carburant) au moyen d’une carte personnelle ;
- Relevés de badges de pointage ;
- Relevés téléphoniques démontrant l’existence de roaming.
Les attestations de l’employeur ou de collègues ont généralement peu de chance d’emporter la conviction du fisc.
Bien entendu, l’administration fiscale peut faire preuve d’une certaine souplesse probatoire pour des fonctions indiscutablement sédentaires : ouvrier d’usine, caissier, infirmier, etc. sont des emplois qu’il n’est pas imaginable d’exercer à distance.
IV. Impact du COVID-19 sur les règles fiscales
En raison de la crise sanitaire, de nombreux travailleurs ont été privés du droit de se rendre sur leur lieu de travail, pendant une période plus ou moins longue : certains reprennent enfin ce chemin après deux ans de télétravail complet !
Des dérogations temporaires ont été adoptées par la Belgique et la plupart des pays voisins (France, Pays-Bas, Allemagne et Luxembourg).
Pendant la pandémie et le recours forcé au travail, les employés concernés ont pu conserver le régime fiscal qui leur était applicable avant la survenance du covid.
Autrement dit, si un travailleur se rendait quotidiennement au Luxembourg jusqu’en mars 2020 et n’a plus pu y aller depuis lors, il conservera l’avantage d’être taxé au Luxembourg sur ses revenus professionnels, même si la preuve d’une présence sur place ne peut, compte tenu des circonstances, pas être rapportée.
Ces tolérances prennent actuellement fin, ce qui implique le retour au régime général.
V. Tolérance : la règle des 34 jours
Dans ce contexte, il convient de souligner que la Belgique et le Luxembourg ont adapté la convention préventive qui les lie.
En effet, il existe une tolérance générale, indépendante de la crise sanitaire, en vertu de laquelle la règle proportionnelle ne s’applique pas tant que le travailleur ne passe pas plus de 34 jours ouvrables par an en-dehors de son lieu de travail habituel.
Exemple : Reprenons le cas de Charlotte. Supposons qu’elle ne pratique le télétravail qu’à raison d’un jour ou deux par mois.
Restant dans les limites de la tolérance de 34 jours par an, elle ne doit appliquer aucun prorata fiscal : ses revenus sont intégralement taxables au Luxembourg.
Si le nombre de jours presté en-dehors de l’Etat de travail dépasse la tolérance de 34 jours, la règle proportionnelle s’applique pleinement.
Exemple : Supposons que Charlotte télétravaille un jour par semaine, soit 40 jours par an (compte tenu des périodes de congés, etc).
Elle sera imposable au Luxembourg à concurrence de 180/220e et en Belgique pour 40/220e.
L’avenant à la convention belgo-luxembourgeoise a été avalisé, en Belgique, par une loi du 1er février 2022, publiée au Moniteur belge le 17 mars 2022.
VI. Conclusion
A l’heure où l’on entend favoriser le télétravail pour des raisons sanitaires, mais aussi écologiques, il est dommage que la tolérance n’ait pas été augmentée.
De nombreuses voix se faisaient entendre pour aboutir à une tolérance couvrant au moins un jour par semaine.
Il est vrai que, pour des fonctions où la présence physique sur le lieu de travail ne se justifie pas obligatoirement pour des motifs liés à l’emploi exercé, le temps passé sur la route et les coûts économiques et environnementaux consacrés aux déplacements auraient pu être évités.
En outre, l’adaptation de la convention préventive belgo-luxembourgeoise n’apporte aucun tempérament probatoire et laisse donc les contribuables aux mains de l’administration, dont l’appréciation peut varier en fonction du caractère de chaque fonctionnaire.
L’insécurité juridique demeure donc, ce qui est évidemment dommageable.
